1. Gewerblich geprägte Personengesellschaft
    GmbH&Co GbR: Ende des Steuersparmodells?

    2. Bauabzugsteuer ab 2002

    3. Betriebsaufspaltung

      3.1: Büro /Verwaltungs-Immobilien sind nun regelmäßig
      wesentliche Betriebsgrundlagen:
      Dringender Handlungsbedarf bis 31.12.200
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      3.2: Nur-Besitzgesellschafter kann Betriebsaufspaltung (rückwirkend!) verhindern /beenden:
      Dringender Handlungsbedarf bis 31.12.2002

    4. Verbilligte Wohnraumvermietung
    Ab 2004: 75%-Grenze beachten!!

    5. Verteilung von Vorauszahlungen bei langfristigen
    Nutzungsüberlassungen auch bei Überschusseinkünften

    >>ALTERSEINKÜNFTEGESETZ
    Ab 2005: schrittweiser Übergang zur nachgelagerten Besteuerung !

     

    1. Gewerblich geprägte Personengesellschaft
    Insbesondere GmbH&CoGbR (mit Haftungsbeschränkung)
    Eine tolle Gelegenheit stille Reserven ohne Steuerlast
    aufzudecken! >>>
    nun in Gefahr!

  • Zum Beispiel bei Betriebsaufgaben, bei Beendigung von Betriebsaufspaltungen, im Zuge von Erbgängen etc. endet häufig die Betriebsvermögenseigenschaft der Wirtschaftsgüter. Sie müssen in das steuerliche Privatvermögen überführt werden. Insbesondere hohe stille Reserven in Immobilien werden aufgedeckt und sind zu versteuern. In dieser Situation wurde oft eine so genannte gewerblich geprägte Personengesellschaft (§15 Abs.III Nr.2 EStG) gegründet, welche stets gewerbliche Einkünfte und Betriebsvermögen hat. So mussten die stillen Reserven (vorerst) nicht versteuert werden.
  • Allerdings war in den typischen Fällen der Immobilien-Verpachtung nach früherem Handelsrecht mangels Kaufmannseigenschaft eine GmbH&CoKG regelmäßig nicht realisierbar. So griff man zur GmbH&CoGbR (mit Haftungsbeschränkung), welche allgemein anerkannt ebenfalls als gewerblich geprägte Personengesellschaft i.S. §15 EStG galt. So blieben die Immobilien Betriebsvermögen.
  • Nun hat Ende 1999 der BGH entschieden, dass eine solche GmbH&CoGbR grundsätzlich nicht zur Haftungsbeschränkung führt. Daraus folgt in steuerlicher Sicht, dass auch keine gewerblich geprägte Personengesellschaft vorliegt.
  • Die Finanzverwaltung hat mit einem BMF-Schreiben vom 18.07.2000 (DB 2000, S. 1593) hierauf reagiert und festgestellt, dass bei den obigen Gestaltungen (Überführung des Betriebsvermögens in eine GmbH&CoGbR) Entnahmen (mit Aufdeckung der stillen Reserven!) in das Privatvermögen vorlagen.
     
  • Dies kann nun in bestandskräftigen Fällen als elegantes Steuersparmodell genutzt werden, weil die Immobilien als entnommen gelten, ohne dass der Fiskus die entsprechenden Steuern beanspruchen kann! Von Anfang an liegt Privatvermögen vor, und es sind Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erklären.
     
  • Allerdings kommt nach herrschender Auffassung bei der AfA im Privatvermögen nur der ursprüngliche Restbuchwert des früheren Betriebsvermögens in Ansatz. Jedenfalls nach Ablauf der 10-jährigen Spekulationsfrist können die Immobilien steuerfrei veräußert werden!
     
  • Vorsicht: Bei Wiedereinlage innerhalb von 3 Jahren nach der obigen steuerfreien bestandskräftigen Zwangsentnahme in ein erneutes Betriebsvermögen (z.B. bei einer GmbH&CoKG) muss gem. §6 EStG der effektive Entnahmewert (=niedriger Buchwert) und nicht der fiktive Entnahme-Teilwert (Zeitwert) als Einlagewert angesetzt werden. Dadurch landet man natürlich beim alten Zustand der steuerverstrickten hohen stillen Reserven!
     
  • In nicht bestandskräftigen Fällen wird der Fiskus natürlich von einer Zwangsentnahme ausgehen und die stillen Reserven (nachträglich) versteuern. Jedoch eröffnet das BMF-Schreiben hierzu eine Vertrauensschutzregelung: Bis zum 31.12.2000 kann auf Antrag die bisherige Betriebsvermögenseigenschaft ohne Unterbrechung aufrecht erhalten bleiben, wenn die GmbH&CoGbR bis zum Jahresende 2000 in eine GmbH&CoKG umgewandelt wird. Nach der Handelsrechtsreform steht der Eintragung im Handelsregister auch bei bloßer Verpachtung nichts mehr im Wege.
  • FAZIT:

    Wenn Sie bestandskräftig steuerfrei entnommen haben, sind Sie nun im nicht steuerverhafteten Privatvermögen (10-jährige Spekulationsfrist ab Entnahme beachten!). Wenn Ihre Entnahme noch nicht bestandskräftig ist, sollten Sie zwecks Aufrechterhaltung der Betriebsvermögenseigenschaft und Vermeidung der Besteuerung der stillen Reserven die Antragstellung und Gründung einer GmbH&CoKG bis spätestens 31.12.2000 prüfen.

    NEUESTE (Stand August  2001) ENTWICKLUNG HIERZU:

  • Die Finanzverwaltung klärt derzeit auf Bundesebene, ob nicht doch eine nachträgliche Versteuerung der stillen Reserven auch in bestandskräftigen Fällen möglich ist!!!!
  • Dies ist zwischenzeitlich geschehen: Mit einer abenteuerlich erscheinenden Auslegung der Vorschriften in der Abgabenordnung zur Berichtigung von bestandskräftigen Steuerbescheiden möchte der Fiskus doch noch “zugreifen”!
  • Mit Schreiben vom 28.08.2001 weist der Bundesfinanzminister die Finanzbehörden an, auch in bestandskräftigen Fällen nachträglich die stillen Reserven durch Bescheid-Änderung auf der Basis § 174 Abs. 3 AO (negativer Widerstreit) zu erfassen. Andererseits wird die schon früher gesetzte Frist für eine Umwandlung in GmbH & Co KG und Beantragung der ununterbrochenen durchgehenden Betriebsvermögenseigenschaft auf 31.12.2001 verlängert.
  • Nicht nur mir ( vgl. z.B. auch KÖSDI 10/2001 oder DStZ 2002, Nr. 3, S.66) erscheint dies rechtlich sehr zweifelhaft, jedoch sollte man über eine entsprechende Umwandlung und Antragstellung unter Abwägung aller Chancen und Risiken ernsthaft nachdenken!
     
  • HOCHAKTUELL HIERZU:
    DAS FG BAD.WÜRTTEMBERG, STUTTGART, HAT AM 11.7.03 DIE VERWALTUNGSAUFFASSUNG ABGELEHNT (EFG 2003, S. 1510, Beschwerde anhängig)
  • AUCH DER BFH ÄUSSERT ERNSTLICHE ZWEIFEL AN DER VERWALTUNGSAUFFASSUNG (BFH/NV 2004, S.913).
  • DIE PROBLEMATIK IST NUN BEIM BFH ANHÄNGIG:
    FG Baden-Württemberg, 1.12.03, 10 K 144/03, EFG 2004, 620
  • AZ BFH: VIII R 102/03
  • Sicherlich werden in manchen bestandskräftigen Fällen die Fristen absichtlich ungenutzt bleiben. Die Finanzämter werden dann versuchen die damaligen stillen Reserven mit Änderungsveranlagungen auf der Basis § 174 Abs. 3 AO noch nachträglich zu besteuern. Es bleibt abzuwarten, ob sich der BFH dann der finanzamtlichen Auslegung des § 174 Abs. 3 AO anschließen wird.
  • Wenn der BFH zumindest in bestimmten Fällen (z.B. wenn ein Besitzunternehmen vor Beendigung der Betriebsaufspaltung in eine GmbH & Co GbR eingebracht wurde und hernach die Betriebsaufspaltung z.B. durch Veräußerung der Anteile an der Betriebsgesellschaft beendet wurde) die Auffassung der Verwaltung ablehnt, dann könnten natürlich diejenigen, die jetzt die Umwandlung vorgenommen und den Antrag entsprechend dem BMF-Schreiben gestellt haben, die “Dummen” sein! Jedoch erscheint es durchaus denkbar, dass man dann den Antrag zurückzieht und die Wirtschaftsgüter in der ersten offenen Bilanz der GmbH & Co KG nachträglich statt mit dem ursprünglichen Buchwert zum Teilwert ( § 6 Abs. 1 Nr.6 EStG) einlegt (aber die 3-Jahres-Frist ist zu beachten, siehe oben)! Auf diesem Weg käme man dann doch noch um die Versteuerung der stillen Reserven herum.
     
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  • 2. NEUE BAUABZUGSSTEUER IM BAUBEREICH

    BETRIFFT ERBRINGER UND EMPFÄNGER VON BAULEISTUNGEN

  • In einem „Gesetz zur Eindämmung illegaler Betätigung im Baugewerbe“ wurden im Rahmen der §§48 – 48d EStG neue einschneidende Maßnahmen eingeführt, welche uns fast alle betreffen. Ich bitte Sie ALLE an dieser Stelle weiterzulesen, auch wenn Sie nicht Bauunternehmer sind, weil die Neuerungen auch die EMPFÄNGER von Bauleistungen betreffen, Ihnen also Bürokratie und Haftungsrisiken aufbürden!
     
  • Nach der Neuregelung ist der EMPFÄNGER einer im Inland von in-und ausländischen ( jawohl: nicht nur von ausländischen, sondern auch von inländischen!) Leistungserbringern erbrachten Bauleistung (das sind alle Leistungen, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken /Hoch – und Tief – dienen, hier besteht noch erheblicher Auslegungs-/Abgrenzungsbedarf, jedoch ist bereits klar, dass hierzu neben typischen Bauunternehmerarbeiten z.B. auch Fenster, Türen /Tore, Fassaden, Bodenbeläge, Fliesen, Verputz, Dach, Kamin, Gas-, Wasser-, Elektro-, Sanitär-, Heizungsinstallationen etc., auch Laden- und Einbaukücheneinbauten gehören, vgl. insbesondere das Einführungsschreiben der Finanzverwaltung vom 1.11.2001) grundsätzlich verpflichtet von seiner ab 1.1.2002 erbrachten Gegenleistung (=Bezahlung, der Zeitpunkt der Erbringung der Bauleistung, z.B. schon in 2001 ist also unerheblich!) einen Steuerabzug von 15% der Bruttozahlung (einschließlich USt) einzubehalten und an das für den Leistungserbringer (!) zuständige FA innerhalb von 10 Tagen des folgenden Kalendermonats mit amtlich vorgeschriebenem Formular anzumelden und abzuführen. Der Leistungsempfänger hat über den erfolgten Abzug dem Leistungserbringer eine Abrechnung zu erstellen (Überlassung einer Kopie der Steueranmeldung sollte genügen).
  • Der Leistungserbringer kann sich die vom Leistungsempfänger abgeführten Abzugsbeträge nacheinander auf seine zu bezahlenden Lohnsteuern, ESt /KSt-Schulden (laufende Vorauszahlungen und Abschlusszahlungen des betreffenden Veranlagungszeitraums) anrechnen lassen, oder unter Umständen gem. gesondertem Antrag erstatten lassen.
  • Die Finanzverwaltung hat ihr Einführungsschreiben mit einem neuen umfangreichen Erlass aktualisiert: BMF-Schreiben vom 27.12.2002, BStBl. 2002 I, 1399. Hier ergaben sich einige - auch verschärfende - Konkretisierungen, welche Sie zwecks evtl. nötiger Anpassungen kennen sollten.
     
  • Zum Abzug sind als Leistungsempfänger
  • ALLE UNTERNEHMER im Sinne des UMSATZSTEUERRECHTS

    verpflichtet! Achtung: dazu gehören auch umsatzsteuerliche Unternehmer, die ausschließlich oder teilweise steuerfreie Umsätze ausführen ( z.B. auch ÄRZTE , auch VERMIETER VON WOHNUNGEN und GEWERBLICHEN OBJEKTEN!) und umsatzsteuerliche KLEIN-UNTERNEHMER! Im Klartext:

  • DER EINKOMMENSTEUERLICHE, GEWERBESTEUERLICHE, GEWERBERECHTLICHE oder BERUFSRECHTLICHE UNTERNEHMER-/GEWERBE-BEGRIFF IST IRRELEVANT.
    ABZUGSPFLICHTIG SIND
    ALLE
    ,
    AUCH NICHT GEWERBETREIBENDE PRIVATLEUTE, FREIBERUFLER, LANDWIRTE, DIE UMSÄTZE IM SINNE DES UMSATZSTEUERRECHTS AUSFÜHREN, AUCH WENN DIESE UMSÄTZE UMSATZSTEUERFREI SIND ODER AUS SONSTIGEN GRÜNDEN UMSATZSTEUERRECHTLICH NICHT ERFASST WERDEN!
     
  • Nach dem (wieder einmal verunglückten) Gesetzeswortlaut gilt die Abzugspflicht auch dann, wenn die Bauleistung in den nichtunternehmerischen Bereich des Empfängers erbracht wird. Jedoch ist in einem Einführungsschreiben der Finanzverwaltung hierzu erleichternd geregelt worden, dass die Abzugspflicht nur greift, wenn die Bauleistung für den (umsatzsteuerlich) unternehmerischen Bereich erfolgt (so auch in einem Merkblatt des Bundesfinanzministers). In diesem Falle ist z.B. bei Bauleistungen für eine Arztpraxis oder für eine vermietete Eigentumswohnung (beide sind umsatzsteuerliche Unternehmer, auch wenn sie ausschließlich umsatzsteuerfreie Umsätze tätigen) Abzugspflicht gegeben, nicht jedoch bei Bauleistungen für die selbst bewohnte Wohnung.

     
  • BEFREIUNGEN:
     
  • >>BAGATELLGRENZE:
  • Bei Empfängern, welche ausschließlich umsatzsteuerbefreite Grundstücks-Vermietungsumsätze
    (§ 4 Nr. 12 S.1 UStG) tätigen 15.000 EURO, ansonsten 5.000 EURO (Jahressumme pro Bauleistendem).
    NEU: Gemäß Steueränderungsgesetz 2001 sind Leistungsempfänger, welche (auch) Wohnungen
    vermieten, vom Steuerabzug befreit, wenn sie höchstens zwei Wohnungen vermieten, und die Bauleistung diese Wohnungen betrifft. Wenn solche Leistungsempfänger neben der Wohnungsvermietung auch andere Umsätze ausführen und in diesen anderen Bereichen Bauleistungen erhalten, bleiben sie hierfür abzugspflichtig.

    >>FREISTELLUNGSBESCHEINIGUNG:

    Wenn der Leistende eine gültige FREISTELLUNGSBESCHEINIGUNG (bei objektbezogener Bescheinigung ist das Original zu überlassen, bei zeitraumbezogener Bescheinigung genügt Kopie) vor der ersten Bezahlung überlässt, entfällt der Steuerabzug durch den Leistungsempfänger. Diese kann er bei seinem zuständigen FA beantragen. Sie wird befristet (längstens 3 Jahre) oder objektbezogen, beschränkt auf eine bestimmte Bauleistung ausgestellt. Der Leistende erhält die Bescheinigung in der Regel problemlos, (formloser Antrag) wenn der Steueranspruch „nicht gefährdet“ erscheint.
    Der Leistungsempfänger ist zwecks Vermeidung der Haftungsinanspruchnahme gehalten, sich per Abfrage beim Bundeszentralamt für Steuern per Internet (Merkblätter können Sie sich ebenfalls herunterladen) von der Echtheit der Bescheinigung zu überzeugen und das ausdruckbare positive Abfrageprotokoll
    aufzubewahren. Die umfangreiche Verwaltungsanweisung vom 27.12.2002 (BStBl I, 1399) sollten Sie genau kennen.

  • DRINGENDER HANDLUNGSBEDARF:
  • Zur Vermeidung des ganzen „Theaters“ sollten Bauleister sich sofort um entsprechende Freistellungsbescheinigungen bemühen und Kopien Ihren Kunden aushändigen.  Insbesondere zur Begriffsbestimmung „Bauleistungen“, welche sich nach der Gesetzesbegründung an § 211 Abs. I SGB III und an der BauBVO orientieren soll, besteht noch Klärungsbedarf, der auch mit dem Veraltungserlass vom 27.12.2002 nicht restlos beseitigt wurde. Immerhin hat die Finanzverwaltung festgestellt, dass reine Baustofflieferanten und reine Bau-Planer nicht betroffen sind.
    In Zweifelsfällen sollte eine verbindliche Vorabauskunft beim FA eingeholt werden.

    Leistungsempfänger sollten von vornherein die Lage mit den Bauleistenden klären und auf die Vorlage der Freistellung drängen, ansonsten den Abzug bei Bezahlungen ab 2002 durchführen, anmelden und abführen.


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  • 3. BETRIEBSAUFSPALTUNG

    3.1. Büro-Immobilien gelten nun regelmäßig als wesentliche Betriebsgrundlage

  • In letzter Zeit verdichtete sich die Rechtsprechung immer deutlicher dahin, dass auch normale Büroimmoblien im Rahmen von Betriebsaufspaltungen als wesentliche Betriebsgrundlagen zu werten sind. Hieraus folgt gemäß Verwaltungserlass bei Vorliegen der übrigen Merkmale der Betriebsaufspaltung die Pflicht, die Immobilie zum Restbuchwert (nicht zum derzeitigen Verkehrswert!) in das Betriebsvermögen einzustellen, mit der Folge der regelmäßig sehr  teuren steuerlichen Verhaftung der stillen Reserven auch über die 10-jährige Spekulationsfrist hinaus.
  • Die Verwaltung räumt allerdings bis zum 31.12.2001 eine Frist ein, die Merkmale der Betriebsaufspaltung in solchen Fällen mit Rückwirkung zu beseitigen. Näheres finden Sie beim Bundesfinanzministerium.
    Die dort festgelegte Frist (31.12.2001) wurde zunächst mit BMF-Schreiben vom 20.12.2001 bis zum 30.06.2002 und mit Schreiben vom 11.6.2002 (BStBl. I, 2002,647 nochmals bis zum 31.12.2002 verlängert.

     
  • DRINGENDER HANDLUNGSBEDARF:
  • Die Büroimmoblie wird auf Antrag auch ab 2002 nicht Betriebsvermögen, wenn die personelle Verflechtung zwischen Immobilie und nutzender Kapitalbetriebsgesellschaft bis spätestens 31.12.2002 gelöst wird:
    Hier stehen z.B. 3 Wege zur Verfügung:
    a) Veränderung der Mehrheitsrechte in der Kapitalgesellschaft
    b) Übertragung der Immobilie (Teile oder Gesamt) auf Personen, die in der GmbH keine Mehrheit haben, am besten dort gar nicht beteiligt sind.
    c) Übertragung der Immobilie in eine Grundstücksgesellschaft, an der ein Nur-Besitzgesellschafter (auch minimal) beteiligt ist und bei welcher für alle Geschäfte das Einstimmigkeitsprinzip vereinbart ist (siehe hierzu auch 2c2).

    Achtung: Bei (teil-)entgeltlichen Grundstücksübertragungen die Gefahr eines steuerpflichtigen Veräußerungsvorgangs beachten /prüfen!

 

    3.2. Nur-Besitzgesellschafter kann Betriebsaufspaltung verhindern

  • Das BMF hat mit Schreiben vom 7.10.2002 (DB 2002, S. 2190) die Einstimmigkeitsrechtsprechung des BFH übernommen. Danach gilt:
  • Ist an einer Besitzgesellschaft ein Gesellschafter beteiligt, der an der Betriebsgesellschaft nicht beteiligt ist (Nur-Besitzgesellschafter), und gilt in der Besitzgesellschaft auch für alltägliche Geschäfte das Einstimmigkeitsprinzip, dann fehlt die “personelle Verflechtung” und damit ist keine Betriebsaufspaltung gegeben. In bisherigen Fällen der echten Betriebsaufspaltung trotz bestehendem Einstimmigkeitsprinzip ist die personelle Verflechtung rückwirkend entfallen, und wenn keine Auffangtatbestände für die Gewerblichkeit des Besitzunternehmens (z.B. Betriebsverpachtung, Eigengewerblichkeit durch Abfärbung oder GmbH&Co KG) greifen, sind die stillen Reserven des Besitzunternehmens rückwirkend zu versteuern. Die Finanzverwaltung möchte dies unter Anwendung von §174 Abs. III AO auch in bestandskräftigen, ja sogar in verjährten Fällen durchziehen (zur Problematik siehe bei der GmbH &Co GbR)! Allerdings wird eine Übergangsregelung angeboten:
  • DRINGENDER HANDLUNGSBEDARF:

    Die Besitzgesellschaft wird unverändert und von Anfang an weiter als gewerblich behandelt, wenn bis zum 31.12.2002 Maßnahmen getroffen werden, die die Betriebsaufspaltung gewährleisten (z.B. Beseitigung des Einstimmigkeitsprinzips: die die Betriebsgesellschaft beherrschenden Gesellschafter müssen in der Besitzgesellschaft den Nur-Besitzgesellschafter auch bei täglichen Geschäften überstimmen können)
     

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  • 4. VERBILLIGTE WOHNRAUMVERMIETUNG
    56% und 75%-Grenze!
  • Gemäß Haushaltsbegleitgesetz 2004 ist die Entgeltgrenze für verbilligte Wohnraumüberlassung, bei deren Unterschreitung eine anteilige Webungskostenkürzung greift, auf 56% erhöht worden. Im November 2002 hat der BFH dies relativiert:
    Wenn der Preis zwar  mindestens 56% aber nicht 75% des üblichen Preises erreicht, dann muss der Steuerpflichtige in einer Totalprognoserechnung nachweisen, dass insgesamt ein Einnahmeüberschuss über die Werbungskosten vorliegt. Gelingt ihm das nicht, dann ist die verbilligte Vermietung in einen entgeltlichen und in einen unentgeltlichen Teil aufzuspalten, womit sich eine anteilige Werbungskostenkürzung auch bei über 56%-iger aber unter 75%-igerVermietung ergeben kann.
  • Die Finanzverwaltung wendet diese Rechtsprechung ab 2004 an (BMF-Schreiben vom 29.07.03).
  • In den häufigen Fällen, wo der Nachweis des Totalüberschusses gefährdet erscheint, sollte also ab 2004 die Miete einschließlich Nebenkosten mindestens 75% betragen.
  • 5. Verteilung von Vorauszahlungen auch bei Überschusseinkünften
    Marktübliche Disagien ausgenommen
  • Im Zuge des EU-Richtlinienumsetzungsgesetzes hat der Gesetzgeber die BFH-Rechtsprechung, nach welcher vorausbezahlte Erbbauzinsen im Rahmen von Vermietungseinkünften bei Abfluss sofort abzugsfähige Werbungskosten sind, kassiert. Ab 1.1.2004 sind auch im Rahmen des Zu-und Abflussprinzips (§11 EStG) vorausbezahlte Nutzungsentgelte für langfristige (über 5 Jahre) Grundstücksüberlassungen grundsätzlich gleichmäßig auf den Vorauszahlungszeitraum zu verteilen.
  • Entsprechendes gilt ab 2005 für alle langfristigen Nutzungsüberlassungen von
    Mobilien (Leasing, Miete etc.).
  • Bei max. 5-jähriger Nutzungsüberlassung (insb. Mobilienleasing) wird hiervon aus Vereinfachungsgründen abgesehen, wenn wirtschaftlich vernünftige Gründe für die Einmalzahlung /Vorauszahlung sprechen.
  • Entsprechend der bisherigen Verwaltungsauffassung erhält der Empfänger des vorausbezahlten Nutzungsentgeltes im Rahmen der Überschusseinkünfte das Wahlrecht die Leistung auf den Vorauszahlungszeitraum gleichmäßig zu verteilen oder bei Zufluss voll anzusetzen.
  • Laut einem BMF-Schreiben vom 5.4.05 sollen von der Neuregelung marktübliche Disagien (mindestens 5-jährige Laufzeit und max. 5%) von der Neuregelung ausgenommen bleiben. Im Rahmen des Jahressteuergesetztes wurde diese Auffassung kodifiziert..
  • Diese Angaben wurden nach bestem Wissen zusammengestellt. Eine Gewähr für Richtigkeit wird nur bei schriftlicher Bestätigung übernommen!